Свидетельские показания, полученные в период приостановления этой проверки, могут быть оспорены по процессуальным основаниям.

Обоснование. Правила, предусматривающие порядок проведения допроса свидетелей, налоговым законодательством не определены. Исключением является п. 4 ст. 90 НК РФ, устанавливающий порядок определения места проведения допроса свидетелей.

В то же время процедура проведения допроса как самостоятельное процессуальное действие (это следует из положений ст. 90, 99 НК РФ) включает в себя не только непосредственное проведение допроса как такового (как правило, в форме "вопрос-ответ"), но и осуществление подготовительных к допросу мероприятий и действий, а также действий, связанных с оформлением результатов проведенного допроса (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2013 N 09АП-28797/2013, которое было оставлено без изменения Постановлением ФАС МО от 11.12.2013 N Ф05-15516/2013).

Допрашиваемому лицу должны быть разъяснены его прав и обязанности при проведении допроса, а также сделано предупреждение об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. Об этом делается отметка в протоколе (форма которого утверждена Приказом ФНС РФ от 31.05.2007 N ММ3-06/338@), удостоверяемая подписью свидетеля. Отсутствие такой отметки в протоколе арбитры расценивают как существенное нарушение установленного порядка, вследствие чего подобный протокол будет считаться недопустимым доказательством (постановления ФАС ДВО от 23.05.2012 N Ф03-1576/2012, ФАС ЗСО от 27.03.2009 N Ф04-1712/2009(3002-А70-14)).

Помимо прав и обязанностей допрашиваемому лицу должны быть разъяснены действия, связанные с оформлением результатов проведенного допроса, а также предоставлена возможность ознакомиться с показаниями, зафиксированными в протоколе допроса.

В соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ свидетеля можно допрашивать о любых обстоятельствах, имеющих значение для осуществления налогового контроля. Поскольку в названной норме акцент сделан именно на обстоятельствах, очевидно, что в показаниях свидетеля должны быть отражены сведения о реальных событиях, а не предположения. Кроме того, протокол допроса свидетеля может составляться только в рамках конкретной проверки соблюдения конкретным налогоплательщиком налогового законодательства (Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2009 N А41-1498/09).

Таким образом, несоблюдение должностными лицами налогового органа перечисленных процессуальных формальностей при допросах свидетелей может повлечь за собой признание протоколов этих допросов недопустимыми доказательствами.